2016年10月，筆者與課題組成員組成的調研小組，赴安徽、江蘇兩省，以農民合作社財務管理為主題，進行了較為深入的訪談和調查。調研發現，合作社財務管理工作有了一定的基礎，部分合作社做到了“四有”，即有會計、有賬簿、有記錄、有檔案，但是仍存在不少問題。
一、存在的問題
（一）會計核算尚不規范
1.會計科目混用。如合作社將流轉的土地出租，租金作為生產成本直接沖減，未計收入；少數合作社的差旅費歸屬不清，記賬時未根據出差人員的工作性質計入管理費用、生產成本、經營支出等；申請商標的費用未計入無形資產。有的合作社賬目集中于幾個會計科目的使用，業務內容沒有正確記賬。
2 . 會計分錄不規范。對合作社發生的經濟業務進行賬務處理， 需要實現賬戶之間對應關系。如成員工資，做賬時直接借方記生產成本，貸方記現金把工資付了，沒有經過應付工資這個科目，不能反映是否存在拖欠，不能體現權責發生制，同時影響相關科目的余額。獲得扶持資金或補助，記賬時有的合作社直接從銀行存款到專項基金，將中間過渡分錄省掉了，這樣雖省事卻不合規。還有的把專項應付款與專項基金借貸方向記反了。
3 . 成員往來不詳實。合作社成員往來賬戶沒有任何記錄，而按制度規定只要是成員的款項，一定要通過成員往來體現，非成員的計入應收應付款科目。有些合作社在年底進行盈余分配時，因為交易量記錄不實或缺失，代購代銷沒有記錄，只能按估計值進行分配。如合作社幫成員代購的生產資料，很少經過“受托代購商品”賬戶進行成員往來的核算。
4 . 財政補助的賬務處理不得當。合作社零散收到的小額補助， 一般都是直接計入收入與支出，沒有通過專項應付款。也有合作社全部計入專項基金，按要求只需要將財政補助形成的資產記入專項基金并量化到成員賬戶。
5 . 會計操作規范不夠。如在原始憑證上，相應的證明簽字、審批簽字與支付方式不完整，應該加蓋如現金付訖或銀行轉賬等常規印章。還有一些合作社，賬本封面沒有說明，看不明白具體業務與時間。有的合作社成員公積金總額表的次頁沒有表頭，不利于查閱等。合作社庫存現金過多，達數十萬元，不符合庫存現金管理條例，且部分大額交易未通過銀行轉賬，直接用現金，安全隱患較大，也不利于銀行流水記錄的形成。
（二）財務管理工作有待加強
1. 內部信用合作不規范。合作社向成員借款后付出利息，這種做法屬于吸儲，是合作社內部信用合作所不允許的。合作社個人借款處理不當。合作社將個人借款錯記成短期借款，如果是成員借款，應計入成員往來，非成員借款應計入應收款。
2. 成員身份不明確。有些合作社沒有區別對待成員和非成員，比如與成員之間的委托代購代銷關系需要明確體現，關于財政扶持和公積金的量化也要到位，否則體現不出來合作社服務成員、成員參與分配的特性。與成員的交易往來與稅收相關，合作社僅銷售成員的農產品免征增值稅，這亦是稅務衡量是否免稅的標準之一。
3. 出資額與注冊資本不符。現行的合作社注冊資本沒有驗資的要求，自行填報，虛報注冊資本的現象比較普遍。合作社財務入賬時成員出資額與注冊資本往往不匹配。4. 盈余分配數字關系不明晰。有的合作社把盈余分配方案做得很好，包括計提公積金，甚至包括兩次分配，但財務報表中的數字對應不上，沒有計提盈余公積，應付盈余返還與應付剩余盈余也對應不上。
（三）內部控制制度不健全
一是成員賬戶登記管理制度。成員賬戶內容不全，出資額、盈余公積、交易額記錄不完備，財政扶持形成的資產在財務處理、量化分配上不符合要求。有些合作社成員賬戶的登記與章程不一致，成員賬戶的登記管理制度不健全。二是財務預決算管理制度。財務預算決算沒能做到公開，決策制度不健全， 部分合作社存在“一言堂”的情況，甚至有些合作社沒有財務預決算制度。三是財務開支審批制度。有的合作社原始憑證上沒有審批人員簽字，應該建立不同額度不同級別的審批權限，確保財務開支的可控性和有效性。四是采購業務內部控制制度。如購進產品，需要有入庫出庫記錄，材料或資產登記等， 部分合作社沒有出入庫記錄。五是銷售業務內部控制制度。銷售產品時做到分工明確，再編制相應的憑據，由銷售人員開據發貨單，由保管發出存貨，將發貨單交給財務部門，由財務部門確定收款。現實中不少合作社忽視這一制度，存在較大漏洞。六是貨幣資金內部控制制度。主要是指現金、銀行存款的內部控制，有的合作社會計和出納由同一人兼任，有的合作社會計人員為理事長直系親屬，這都是違反規定的。有的合作社現金做不到定期盤點、銀行存款余額做不到定期核對。
（四）財務人員學習不夠
現行的合作社財務人員主要有兩類：專職與兼職。普遍來看，專職會計的財務管理效果高于兼職會計。從調研的合作社財務管理情況來看，財務人員是財務管理規范程度的重要影響因素之一。財務人員不僅要懂做賬，還要跟蹤了解合作社的整個種植養殖生產過程及銷售過程，了解每項業務往來的來龍去脈，才能找到每項業務與會計科目之間的對應關系，在財務管理中發揮財務人員的價值，為合作社的決策者提供必要的財務信息，以供參考。而現有的合作社財務人員，不論專職還是兼職，對《農民專業合作社財務會計制度（試行）》（以下簡稱“財務會計制度”）的了解與運用普遍存在問題。合作社財務人員基本上是財會專業畢業，或者從事多年的財務會計工作，雖有一定的會計基礎，但是他們對合作社的財務會計制度學習不夠、運用有誤，專業化水平不高。
二、原因分析
1 . 制度本身的欠缺。從2008 年實施《農民專業合作社財務會計制度（試行）》開始，就始終只有這一部制度來作為農民合作社財務會計核算的依據。隨著合作社的發展，財務會計制度顯現出一定的局限性。如科目設置上沒有預收或預付貨款，當合作社賣出小麥時，對方預付的定金，應該計入預收貨款，但合作社財務制度中沒有這一科目，合作社在記賬時記入應收款，在理解上容易產生偏差和疑惑。此外，現行的合作社形式多樣，如土地股份合作社、社區股份合作社、旅游合作社等，加上合作社業務的拓展，農產品深加工、電商業務的大肆興起，一二三產融合度越來越高，很多業務超出了合作社財務會計制度所規定的范圍。合作社財務人員在進行核算時各自發揮，各自的理解難免出現與制度初衷相悖的現象，從而體現了財務會計制度的缺陷與配套制度的缺乏。
2. 財務軟件開發與服務滯后。由農業部農村經濟體制與經營管理司、農業部農村合作經濟經營管理總站監制的“農業部農民專業合作社財務管理系統”，該軟件是供農民專業合作社免費使用。這一財務軟件普及度較高，但該軟件的服務跟不上，使用過程中的問題得不到服務人員的及時解答。地方上也開發了各種各樣的合作社財務軟件，玲瑯滿目。如江蘇省一企業開發的軟件得到了一定范圍的推廣與使用，略見成效，但也存在一些不足。合作社財務會計電算化是必然的趨勢，軟件開發與應用的滯后，也是影響財務會計規范的重要原因之一。
3. 與稅務部門對接不暢。合作社財務人員有一大苦惱就是按照合作社財務會計制度做賬后在報稅時與稅務系統對接不上。稅務系統在報稅時把農民合作社按小微企業對待，而合作社的會計科目如成員往來、盈余及盈余分配等與報稅系統設置的科目不一致。更有甚者，有些地方的稅務部門檢查合作社財務賬簿時，不認可合作社的財務會計制度，要求合作社也按企業會計制度來記賬核算。
4 . 合作社發展不規范。合作社發展的不規范主要體現為四個方面：民主管理不執行、“三會”制度不落實、盈余返還不到位、成員賬戶成擺設。會計核算是對合作社經濟業務的反映與監督，當合作社經濟業務不規范時，財務會計規范從何談起。
5. 財務人員專業化程度不高。一是專業知識不足。大部分合作社會計的前身都是做企業會計的，直接用企業會計的一套做法來做合作社會計，在合作社財務會計專業知識上略顯不足。二是學習意識不強。有些合作社財務會計是以前的村委會計，或周邊老廠的退休會計等，這一群體對于合作社這一新興財務會計制度的學習動力不足，學習意識不強。三是學習機會稀少。當今社會各界都重視新型職業農民以及新型農業經營主體帶頭人培訓，但針對于農民合作社財務會計方面的培訓供給顯著不足，合作社財務人員的學習機會稀缺。
三、對策建議
1. 完善合作社財務會計制度。根據合作社及其業務發展的需求，從會計科目設置等方面修訂合作社財務會計制度，以適應農民合作社不斷發展的業務需要。從與稅法結合的角度來看，稅收方面的科目在設置上要一致，要向企業會計靠攏，外加合作社一些特有科目。同時，建議出臺合作社財務會計制度實施辦法，或者對制度進行解讀，能夠讓財務人員更加清楚合作社具體業務的財務會計核算辦法。合作社內部資產管理制度有待于規范， 向成員借款可以轉為成員入股，參與年終盈余分配，或者作為內部信用合作，年終根據信用合作的盈余進行分配。
2. 稅務系統與合作社會計報表對接。建議在稅務系統上增設與合作社財務會計制度相對應的報稅端口，在稅務人員中普及農民合作社財務會計制度相關知識，為合作社財務會計制度的實施提供組織保障。
3 . 大力推廣合作社財務軟件的應用。通過一定的財政支持，開發符合《農民專業合作社法》以及合作社財務會計制度要求，且易被合作社應用的軟件，由中央部署、地方落實，逐級推廣財務軟件的使用，以提高會計核算的準確率，提升合作社財務會計的規范化程度。
4. 繼續規范農民合作社運營。合作社規范運營是核算規范的基礎。合作社必須按《農民專業合作法》的要求建章立制，規范制定合作社章程并遵照執行，做好民主管理，落實“三會”制度，做實成員賬戶，實現盈余分配。
5 . 加大財務人員培訓力度。建議增加對農民合作社財務人員培訓的投入，加大這一群體的培訓力度，尤其是對財務軟件的推廣與培訓。通過培訓，從財務管理規范的角度來推動合作社的規范化建設，從而提升農民合作社的凝聚力和公信度。
作者單位： 周忠麗，農業部管理干部學院；黃怡，福建農林大學
中國鄉村發現網轉自：中國農民合作社
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